In een arrest van 24 maart 2017 heeft het Hof van Cassatie zich uitgesproken over de fiscale uitwerking van een finaal verrekenbeding.
In een arrest van 24 maart 2017 heeft het Hof van Cassatie zich uitgesproken over de fiscale uitwerking van een finaal verrekenbeding.
Een finaal verrekenbeding wordt wel eens gebruikt in het kader van een huwelijksvermogensstelsel van scheiding van goederen. In dergelijk stelsel behoudt elke echtgenoot zijn eigen vermogen. Bij ontbinding van het huwelijk (door overlijden of door echtscheiding) gebeurt er geen verrekening of verdeling. Dat is wel het geval in het wettelijk stelsel, waarbij elke echtgenoot recht heeft op de helft van het vermogen dat tijdens het huwelijk is opgebouwd, ongeacht door welke echtgenoot die opbouw gebeurde. Dat maakt van een scheiding van goederen het meest eenvoudige, maar soms ook het meest onbillijke stelsel.
Een finaal verrekenbeding zorgt ervoor dat er toch vermogensverschuivingen plaatsvinden bij de ontbinding van het huwelijk. Op grond van het finaal verrekenbeding krijgt de minder vermogende echtgenoot een vordering op de meer vermogende echtgenoot. De omvang van de vordering kan vrij worden bepaald en er zijn verschillende varianten mogelijk. Daar gaan we verder niet op in. Bij wijze van voorbeeld: men verrekent alsof men gehuwd is onder het wettelijk stelsel (zogenaamd 50/50 verrekenbeding) of men kan zelfs verrekenen zodat de minder vermogende echtgenoot een vordering krijgt ten belope van de waarde van het volledige vermogen van de meer vermogende echtgenoot (zogenaamd 100/0 verrekenbeding). Het beding wordt meestal ook “optioneel” geformuleerd. Dit betekent dat de langstlevende echtgenoot telkens de keuze heeft om zich al dan niet te beroepen op het beding.
Over de burgerrechtelijke geldigheid van een finaal verrekenbeding bestaat eigenlijk geen discussie. Het is perfect geldig en in sommige gevallen soms zelfs onaanvechtbaar door de kinderen van de erflater. De meerderheid van de rechtsleer was daarnaast van mening dat aan een finaal verrekenbeding ook een fiscaal voordeel oplevert. De uitwerking van het verrekenbeding, ook als dit betrekking heeft op het gehele vermogen van de erflater, was namelijk niet onderworpen aan successierechten. De reden daarvoor is te vinden in het principe dat enkel goederen die deel uitmaken van het vermogen van de erflater belast worden met successierechten. De goederen die worden verrekend via een finaal verrekenbeding maken echter geen deel uit van de nalatenschap. Deze worden verrekend via de vereffening-verdeling van het huwelijksvermogensstelsel die steeds aan de vereffening-verdeling van de nalatenschap vooraf gaat. Als alle goederen al verrekend zijn, dan zit er niets meer in de nalatenschap. Zowel civiel als fiscaal.
Op deze regeling zijn een aantal fiscale uitzonderingen. Voor huwelijkscontracten zit de belangrijkste uitzondering in artikel 5 W.Succ. of (voor het Vlaamse Gewest) artikel 2.7.1.0.4 VCF. Deze bepalingen stellen dat elke verkrijging door de langstlevende echtgenoot van meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen belast wordt met successierechten. Maar in een stelsel van scheiding van goederen is er geen gemeenschappelijk vermogen. Bijgevolg kan het verrekenbeding niet worden belast op grond van dit artikel. Verder is er ook nog artikel 7 W.Succ. of (voor het Vlaamse Gewest) artikel 2.7.1.0.5 VCF, dat alle schenkingen binnen de drie jaar voor het overlijden belast. Ook dit artikel kan evenwel niet worden toegepast, aangezien een verrekenbeding geen schenking is.
Verder oordeelde ook de rechtspraak in verschillende vonnissen en arresten dat het verrekenbeding niet belast kon worden met successierechten.
De fiscale administratie, zowel de federale als de Vlaamse, was het niet eens met deze visie en negeerde de uitwerking van het finaal verrekenbeding. Het kwam er op neer dat men de goederen die deel uitmaakten van het finaal verrekenbeding toch beschouwde als actief van de nalatenschap. Daarvoor haalde de fiscale administratie twee argumenten aan.
Het eerste argument was artikel 33 W.Succ. of artikel 2.7.3.4.4 VCF. Dit artikel weert de zogenaamde “nepschulden” als passief van de nalatenschap. Dit argument werd al vrij snel van tafel geveegd juist omdat het verrekenbeding en de daarmee samenhangende schuld van de erflater (ten aanzien van de eiser van het verrekenbeding) op civielrechtelijk vlak erkend wordt. Het kan dus geen “nepschuld” zijn.
Het tweede argument - en daarover gaat ook het cassatiearrest - is artikel 27 W.Succ. of artikel 2.7.3.4.1 VCF. Ingevolge deze artikels zijn schulden zijn maar aftrekbaar als passief van de nalatenschap indien zij bestaan bij het overlijden van de erflater. En, zo oordeelt de fiscale administratie, het optioneel verrekenbeding dat maar wordt uitgeoefend na het overlijden is dus geen schuld van de nalatenschap, want zij bestaat niet op het ogenblik van het overlijden, doch pas bij het lichten van de optie door de langstlevende. En bijgevolg werd de verrekenvordering geweerd als passief.
Het Hof van Cassatie heeft nu geoordeeld in een arrest van 24 maart 2017 dat de verrekenschuld wel aftrekbaar is als passief van de nalatenschap op voorwaarde dat de optie tot verrekenvordering ook daadwerkelijk wordt gelicht. Dat hoeft niet te gebeuren voor het verstrijken van de aangiftetermijn. Het kan ook nog nadien, al zal er dan wel een bijvoeglijke aangifte moeten worden ingediend. Het Hof van Cassatie aanvaardt dus dat de schuld wel degelijk bestaat bij het overlijden, maar dat de omvang ervan wordt vastgesteld bij het lichten van de optie.
1* Verrekenbedingen die voor 1 juni 2012 zijn toegevoegd aan een huwelijksvermogensstelsel van scheiding van goederen zijn nu met zekerheid fiscaal voordelig. Het vermogen zal naar de langstlevende kunnen gaan zonder dat daarop successierechten verschuldigd zijn. Hopelijk legt de fiscale administratie zich ook neer bij dit arrest zodat hierover niet moet worden geprocedeerd.
2* Vanwaar komt die datum van 1 juni 2012? Dit is de datum waarop de nieuwe antimisbruikbepaling werd ingevoerd. VLABEL beschouwt het finaal verrekenbeding immers als fiscaal misbruik en zal op die grondslag toch nog erfbelasting te heffen. Het finaal verrekenbeding staat evenwel niet op de zwarte lijst. Dit betekent dat VLABEL dus zelf zal moeten aantonen dat er sprake is van fiscaal misbruik, en zich hiervoor niet kan baseren op een vermoeden. En dat zal niet evident zijn. De belangrijkste reden is dat de toepassing van fiscaal misbruik vereist dat VLABEL moet kunnen aantonen dat de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling een verrichting tot stand brengt en zichzelf daarbij in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst. Die bewuste bepaling zou dan artikel 2.7.1.0.4 VCF zijn. Maar dit artikel viseert enkel verdelingen in een stelsel van gemeenschap van goederen. En uit de memorie van toelichting bij de wet die voormeld artikel (en de voorganger daarvan, artikel 5 W.Succ) heeft ingevoerd, blijkt ook niet dat het de bedoeling was om finaal verrekenbedingen te belasten.
Los daarvan zijn er ook heel wat niet-fiscale motieven voor een finaal verrekenbeding. Een belangrijk verschil tussen een stelsel van scheiding van goederen en een gemeenschapsstelsel is de schuldeisersaansprakelijkheid. Indien men het vermogen van de andere echtgenoot wil beschermen in geval van beroepsaansprakelijkheid, dan is een stelsel van scheiding van goederen aangewezen. En als men dan de andere echtgenoot wil beschermen bij ontbinding, doet men beroep op een finaal verrekenbeding. Het optioneel finaal verrekenbeding 0/100 is immers een van de weinige vormen van successieplanning die toelaat om alle aanwinsten te doen toekomen aan de langstlevende echtgenoot, zonder dat de gemeenschappelijke kinderen daartegen kunnen opkomen (via hun reserve). Ook dit betreft een belangrijk civielrechtelijk motief. Bij minderjarige kinderen is er tevens een voordeel van deze clausule, omdat het vermogen niet bij hen terecht komt en dus niet valt onder het toezicht van de vrederechter.